Какая ответственность предусмотрена за неисполнение обязанностей налогового агента

В Налоговой службе работают агенты. Налогоплательщики обязаны в определенные сроки оформить платежи и документацию, но иногда требуется помощь специалиста – агента, который является посредником и консультантом. У агента есть круг обязанностей, уклонение от которых наказуемо, в соответствии со статьей 24, пункты 1, 2 НК РФ.

Обязанности и полномочия

Под «агентом», в соответствии с Налоговым кодексом РФ, понимается и признаётся лицо, на которое в соответствии с действующим законодательством возложены обязанности по начислению или удержанию выплат у налогоплательщика с последующим перечислением удержанной суммы в бюджетную систему РФ. Причем как для удержания, так и для перечисления законодательством установлены определённые способы и регламентируемые сроки. Данное определение предоставлено законодателем в статье 24 НК РФ, а в части 3 указаны и вышеупомянутые «посреднические» обязанности, а именно:

  • своевременно и в полном объёме удерживать и перечислять в Федеральное казначейство удержанные суммы денежных средств налогоплательщика;
  • осуществлять коммуникацию в письменном виде с налоговым органом в случае отсутствия возможности удержания денежных средств в течение 1-го месяца с момента выявления данных обстоятельств;
  • вести полную отчётность по каждому налогоплательщику;
  • по требованию налогового органа предоставлять документацию для проверки корректности начисления и удержания денежных средств;
  • сохранять имеющуюся документацию на протяжении не менее 4-х лет.

Принимая во внимание вышеприведённое определение, а также перечень основных обязанностей, можно сделать вывод, что налоговыми агентами могут быть индивидуальные предприниматели и сотрудники бухгалтерии организаций, на которых возложены подобные должностные обязанности.

Ответственность и наказание

Если лицо, имеющее статус «агента», не исполняет своих обязанностей, возложенных действующим законодательством, то неминуемо наступление ответственности. Преступления и правонарушения по рассматриваемой экономической сфере подразумевают два вида ответственности: налоговую и уголовную. В первом случае предусмотрены определённые штрафные санкции, установленные в соответствии с главой 16 НК РФ. Например, это статья 126.1 – предоставление в уполномоченные органы документов, содержащих недостоверную информацию. За совершение подобного правонарушения полагается штраф в размере 500 рублей за каждый документ, носящий ложный характер. Статья 123 НК РФ – это несоблюдение установленных сроков удержания и перечисления выплат, совершаемое в неправомерной форме. Виновному полагается штраф в размере 20% от неудержанной суммы.

Уголовная ответственность

Само по себе признание деяния в форме уголовно наказуемого преступления говорит о серьёзности и значимости, а также об общественной опасности данного поступка, а, следовательно, и тяжесть наказания будет на порядок выше, нежели вышеприведённые санкции, регламентированные положениями НК РФ. Сразу следует отметить, что диспозиция статьи 199.1, о которой и пойдёт речь ниже, содержит такой обязательный признак, как крупный или особо крупный размер обозначенной в деле сумме денежных средств. В соответствии с примечанием законодателя, крупный размер исчисляется как сумма налогов и сборов за трёхлетний финансовый период в 5000000 рублей, если на невыплаченную сумму приходится более 25% от упомянутых 5000000 рублей, либо если сумма превышает 15000000 рублей. А особо крупным размером считаются суммы денежных средств, исчисляющиеся в размерах 15000000 рублей, 50% и 45000000 рублей.

Принимая во внимание всё вышеприведённое, следует обратиться к положениям статьи 199.1 УК РФ:

  1. Неисполнение в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет, совершённое в крупном размере, наказывается штрафом в размере от ста тысяч до трёхсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осуждённого за период от одного года до двух лет, либо принудительными работами на срок до двух лет, с лишением права занимать определённые должности или заниматься определённой деятельностью на срок до трёх лет или без такового, либо арестом на срок до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определённые должности или заниматься определённой деятельностью на срок до трёх лет или без такового.
  2. То же деяние, совершённое в особо крупном размере, наказывается штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осуждённого за период от двух до пяти лет, либо принудительными работами на срок до пяти лет с лишением права занимать определённые должности или заниматься определённой деятельностью на срок до трёх лет или без такового, либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определённые должности или заниматься определённой деятельностью на срок до трёх лет или без такового.

Как видно из части 1, ещё одним обязательным условием для квалификации неисполнения обязанностей налогового агента как преступления является требование, чтобы мотивационная составляющая для виновного лица была в форме личных интересов. Данный интерес проявляется в стремлении/желании получить какую-либо личную выгоду, например, продвижение по карьерной лестнице, получение взаимной услуги, нужной рекомендации и прочего.

Личный интерес нельзя ставить в один ряд с корыстными мотивами, так как первое подразумевает личные и нематериальные блага, а во втором случае имеется в виду некая форма хищения денежных средств путём изъятия той или иной суммы в свою пользу. Важность этого различия заключается в том, что при отсутствии в составе деяния личных интересов состав рассматриваемого преступления образован не будет, а наличие в действиях корысти повлечёт за собой дополнительную квалификацию.

Отдельно следует отметить предусмотренную положением статьи 199.1 УК РФ тяжесть возможного наказания, а именно:

  • штрафы от 100000 до 500000 рублей;
  • принудительные работы на 2 и 5 лет соответственно, с возможным должностным и деятельным запретом на срок до 3-х лет;
  • арест на 6 месяцев;
  • лишение свободы на 2 года или 6 лет с аналогичным запретом.

Конечно же, тяжесть наказания напрямую зависит от размера суммы денежных средств, которые не были выплачены в полном размере налоговым агентом.

Неисполнение обязанностей налогового агента.

Только если налоговый агент нарушает обязанности, связанные с исчислением, взысканием и уплатой налогов, его могут привлечь к ответственности по УК РФ. За иные нарушения применяются другие меры наказания. Например, если агент не предоставляет в отведенное время в ФНС документацию или информацию, обязательную для предъявления по НК РФ, ему выписывают штраф:

  • За непредставление справки 2-НДФЛ на сотрудника, получившего от него прибыль — 200 руб.
  • За непредставление отчетности по 6-НДФЛ — 1 тыс. руб. за каждый просроченный месяц.
  • Если в документации, которую предоставляет агент, отражена неверная информация — 500 руб. за каждую бумагу с некорректными данными.

В некоторых случаях с агентов взимают не только штрафы, но и недоимки и пени. Приведем пример: ООО взыскало с сотрудников подоходный налог, однако в установленное время не уплатило его государству. За это законодатель наложит на ООО штраф и обяжет заплатить недоимку и пени, по ст. 108 НК Российской Федерации.

Последствия неисполнения обязанностей налогового агента.

ИФНС вправе наложить санкции на агента в виде штрафа, пени и недоимок в течение 3 лет. По окончании этого срока предъявить требования невозможно. Какая на сегодняшний день существует судебная практика по неисполнению обязанностей налоговыми агентами? Практически никогда суд не лишает нарушителя свободы, то есть, не сажает его за решетку. Завершаются такие дела, как правило, штрафом, реже — условным лишением свободы.

Судебная практика

Налоговый орган провел проверку налогового агента, по результатам которой было принято решение о доначислении налога на прибыль организаций и привлечении налогового агента к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ. Основанием принятому решению послужило неисполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации.

Позиция суда

Налоговый агент заключил с иностранной организацией контракты на оказание услуг по технической поддержке лицензионного программного обеспечения и связанных с этим услуг по обучению.

В п. 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (пп. 5 п. 3 ст. 45 НК РФ).

В п. 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что при рассмотрении споров о применении к налоговому агенту ответственности, установленной в ст. 123 НК РФ, судам необходимо учитывать, что указанное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.

В силу п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации, при каждой выплате указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ доходов. Сумма налога, удержанного с доходов иностранных организаций в соответствии с настоящим пунктом, перечисляется налоговым агентом в федеральный бюджет одновременно с выплатой дохода.

В силу п. 1 ст. 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Между Российской Федерацией и Королевством Швеция заключена Конвенция об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15 июня 1993 г., в соответствии со ст. 3 которой компетентным органом, подтверждающим постоянное местонахождение иностранной организации применительно к Швеции, считаются министр финансов, его уполномоченный представитель или орган, назначенный в качестве компетентного представителя для целей настоящей Конвенции.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в п. 1 ст. 312 НК РФ, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Несоблюдение условий, предусмотренных п. 1 ст. 312 НК РФ, обязывало налогового агента произвести удержание из дохода, выплачиваемого иностранному юридическому лицу, налога и его перечисление в бюджет.

Из указанных норм следует, что налог на доходы иностранных организаций, не имеющих постоянного представительства на территории Российской Федерации, получаемый от источников в Российской Федерации, подлежит перечислению в бюджет за счет средств (дохода), подлежащих выплате иностранной организации, а не самого налогового агента. При этом до момента удержания этих средств обязанность по уплате названного налога лежит на иностранной организации. В случае удержания суммы налога налоговым агентом обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы становится налоговый агент.

Суд установил, что налогоплательщик на момент выплаты дохода не имел подтверждения, указанного в п. 1 ст. 312 НК РФ. Свидетельство о регистрации и регистрационное свидетельство, выданные регистрационным органом Швеции, налогоплательщик представил только в судебное заседание.

Следовательно, на момент выплаты дохода у налогового агента имелась обязанность удержать налог с дохода, выплаченного иностранной организации.

Однако при указанных обстоятельствах налог на доходы, полученные иностранной организацией от источника в Российской Федерации, подлежит уплате на территории Королевства Швеция, а не в Российской Федерации.

В данном случае налоговый агент должен был удержать налог на доходы, полученные иностранной организацией от источников в Российской Федерации. После этого иностранная организация имела право обратиться в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента за возвратом удержанного налога (п. 2 ст. 312 НК РФ). Поскольку в рассматриваемых обстоятельствах налог не был удержан, оснований для его возврата не возникло. Следовательно, налог должен быть уплачен на территории Швеции, а взыскание его с налогового агента приведет к двойному налогообложению суммы дохода, как в Российской Федерации, так и в Швеции, что является недопустимым в силу Конвенции, заключенной между Российской Федерацией и Королевством Швеция.

Следовательно, требование налогового органа о взыскании с налогового агента суммы налога, не перечисленной в бюджет в связи с ее не удержанием с налогоплательщика, не основано на нормах НК РФ. Взыскание с налогового агента суммы неудержанного налога является, по сути, дополнительным видом ответственности, не предусмотренным НК РФ, поскольку в таком случае налоговый агент, помимо взыскания штрафа, подвергается денежному взысканию и лишается собственного имущества или денежных средств.

Следовательно, налоговый орган неправомерно доначислил налоговому агенту налог на доходы, полученные иностранной организацией от источников в Российской Федерации, и соответствующие ему пени.

Налоговый агент не исполнил обязанность по удержанию и перечислению налога, поэтому он правомерно привлечен к налоговой ответственности в соответствии со ст. 123 НК РФ.

Таким образом, суд сделал вывод о незаконности доначисления налоговому агенту не удержанного им налога на доходы, полученные иностранной организацией от источников в Российской Федерации.

(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.07.2007 N А82-9088/2006-14.)

Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 13.12.2006 N А82-2436/2006-14 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.09.2006 N А58-4362/04-Ф02-4559/06-С1.

Однако в судебной практике существует и противоположная точка зрения (Постановление Президиума ВАС РФ от 28.06.2005 N 990/05, Постановления ФАС Уральского округа от 03.10.2005 N Ф09-4372/05-С7, ФАС Дальневосточного округа от 18.10.2006, 11.10.2006 N Ф03-А59/06-2/3499).

В соответствии с п. 1 ст. 75 НК РФ, пеней признается установленная ст. 75 НК РФ денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние, по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах, сроки.

Пунктом 3 ст. 75 НК РФ определено, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Не начисляются пени на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа или суда были приостановлены операции налогоплательщика в банке или наложен арест на имущество налогоплательщика. В этом случае пени не начисляются за весь период действия указанных обстоятельств. Подача заявления о предоставлении отсрочки (рассрочки) или инвестиционного налогового кредита не приостанавливает начисления пеней на сумму налога, подлежащую уплате.

На основании п. 7 ст. 75 НК РФ указанные правила распространяются также на плательщиков сборов и налоговых агентов.

В арбитражной практике существуют споры по вопросу правомерности начисления пеней налоговому агенту, не удержавшему налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации.

Заключение

В заключение стоит сказать о том, что, согласно примечаниям законодателя, если виновное лицо впервые допустило рассматриваемое злодеяние, были исправлены собственные недочёты или противоправные действия в полном размере, с учётом начисленных штрафов и пеней, то оно освобождается от уголовной ответственности. Это, к слову, выгодно отличает преступления в сфере налогообложения, по сравнению с другими уголовно-наказуемыми преступлениями.

Загрузка ...